NIA-ES 240: responsabilidades del auditor con respecto al fraude
La NIA-ES 240 fija qué debe hacer el auditor ante el fraude en una auditoría de estados financieros. Exige mantener el escepticismo profesional, discutir en el equipo la exposición al fraude, indagar a la dirección y, salvo que todos participen en ella, a los responsables del gobierno, partir de la presunción, refutable con razones documentadas, de que hay riesgo de fraude en los ingresos, tratar como riesgo significativo la elusión de controles por la dirección y comunicar el fraude o sus indicios, si la ley no lo impide. Concreta cómo aplicar las NIA-ES 315 y 330 a estos riesgos.
Título oficial: «Responsabilidades del auditor en la auditoría de estados financieros con respecto al fraude». Es la adaptación española, publicada por el ICAC, de la norma internacional de auditoría 240 del IAASB. Todas las normas, con su fecha, están en el índice de normas NIA-ES.
Para ver casos reales de fraude en España, lee el artículo sobre fraude, compliance penal y auditoría.
- Norma
- NIA-ES 240
- Texto vigente
- 11/04/2024
- Fase del encargo
- Principios fundamentales
- Contenido revisado
- 27 de octubre de 2026
Objetivo de la NIA-ES 240
El auditor persigue tres objetivos: reconocer y evaluar el riesgo de que el fraude distorsione de forma material los estados financieros; obtener evidencia suficiente y adecuada sobre esos riesgos mediante respuestas apropiadas; y responder de forma adecuada al fraude, o a sus indicios, que encuentre durante la auditoría.
Texto vigente y fecha de aplicación
La Resolución del ICAC de 11 de abril de 2024 fija el texto vigente. Rige para las cuentas de ejercicios iniciados desde el 1 de enero de 2024 y para cualquier encargo contratado desde el 1 de enero de 2025, sea cual sea el ejercicio auditado. La Resolución de 22 de enero de 2026 no la modificó.
Requisitos clave de la NIA-ES 240
Mantener el escepticismo profesional durante toda la auditoría
El auditor reconoce que cabe una incorrección material por fraude aunque su experiencia previa con la dirección y el gobierno haya sido buena en cuanto a su honradez. Salvo que tenga motivos para dudar, puede dar por auténticos los registros y documentos. Si hay indicios de que un documento no es auténtico, o las respuestas de la dirección o del gobierno son incongruentes, investiga con detalle.
apartados 13-15; apartado A10Discutir en el equipo cómo puede producirse el fraude
El equipo del encargo discute en qué medida los estados financieros pueden contener incorrecciones materiales por fraude, qué partidas se verían afectadas y de qué modo podría producirse. La discusión se hace al margen de lo que cada miembro piense sobre la honradez de la dirección o del gobierno. El socio determina qué cuestiones se comunican a quienes no participan en ella.
apartado 16Indagar y valorar los factores de riesgo de fraude
Junto con la valoración del riesgo de la NIA 315 (Revisada 2019), el auditor indaga a la dirección sobre su valoración del riesgo de fraude y su proceso para responder a él. Pregunta a la dirección y, si procede, a otras personas de la entidad, y a las personas adecuadas de auditoría interna, si la entidad cuenta con esa función, si conocen fraudes, indicios o denuncias (apartados 19 y 20). Si el gobierno de la entidad no coincide por completo con la dirección, conoce cómo supervisa ese riesgo y le indaga, en parte para contrastar las respuestas de la dirección (apartados 21 y 22). Evalúa también las relaciones inusuales de los procedimientos analíticos, otra información y los factores de riesgo de fraude.
apartados 17-25Presunción refutable en ingresos y riesgos de fraude significativos
La norma parte de presumir riesgos de fraude en los ingresos, y el auditor evalúa qué tipos de ingresos, transacciones o afirmaciones los originan (apartado 27). Esa presunción es refutable: si concluye que no se da en las circunstancias del encargo, documenta las razones (apartado 48; A31). Son tres pasos distintos: la presunción de partida, la evaluación del riesgo que de ella resulta y su tratamiento como riesgo significativo. Los riesgos de fraude valorados se tratan como riesgos significativos: el auditor identifica los controles que los responden, evalúa su diseño y determina si están implementados, si todavía no lo ha hecho (apartado 28).
apartados 26-28 y 48; apartados A29-A33Responder de forma global y en las afirmaciones
Entre las respuestas globales, el auditor asigna y supervisa al personal según sus conocimientos y el riesgo valorado, y evalúa si las políticas contables, sobre todo en mediciones subjetivas y transacciones complejas, indican manipulación de resultados. Incorpora además imprevisibilidad al elegir qué procedimientos aplica, cuándo y con qué alcance. Después diseña y aplica procedimientos posteriores adaptados a los riesgos de fraude valorados en las afirmaciones, conforme a la NIA 330.
apartados 29-31; apartado A37Responder a la elusión de controles por la dirección
La dirección está en una posición privilegiada para eludir controles. El apartado 32 señala que el riesgo de que lo haga se da en todas las entidades, aunque su nivel varía, y, por su carácter imprevisible, lo califica de riesgo de incorrección material debida a fraude y, por tanto, significativo. Con independencia de cómo lo valore, el auditor comprueba si son adecuados los asientos del diario y demás ajustes, busca sesgos en las estimaciones contables, con una revisión retrospectiva de las del ejercicio anterior, y evalúa la lógica empresarial de las transacciones significativas ajenas a la actividad habitual o que parezcan inusuales (apartado 33). Determina además si necesita procedimientos adicionales para riesgos específicos de elusión que los anteriores no cubran (apartado 34).
apartados 32-34; apartados A42-A49Evaluar la evidencia y decidir si puede continuar el encargo
Cerca del cierre, el auditor evalúa si los procedimientos analíticos finales apuntan a un riesgo de fraude no reconocido antes (apartado 35). Ante una incorrección, valora si indica fraude y, si es así, qué implica para otros aspectos de la auditoría, en especial para la fiabilidad de lo que manifiesta la dirección, porque un fraude rara vez es un hecho aislado (apartado 36). Si, sea o no material la incorrección, hay razones para considerar que puede ser fruto de un fraude con implicación de la dirección, sobre todo de la alta dirección, vuelve a valorar el riesgo, su efecto en los procedimientos y la fiabilidad de la evidencia anterior (apartado 37). Si confirma incorrecciones materiales por fraude, o no logra concluir al respecto, evalúa sus implicaciones para la auditoría (apartado 38). Solo si circunstancias excepcionales ponen en duda su capacidad de continuar, determina sus responsabilidades profesionales y legales y considera si procede renunciar, en la medida en que la ley lo permita (apartado 39).
apartados 35-39; apartados A50-A57Obtener manifestaciones escritas sobre el fraude
El auditor obtiene de la dirección y, cuando proceda, del gobierno manifestaciones escritas en las que admiten que les corresponde diseñar, implementar y mantener el control interno frente al fraude. También de que le han revelado los resultados de la valoración que la dirección hizo del riesgo de fraude, lo que saben de fraudes o indicios que impliquen a la dirección, a empleados con funciones significativas de control interno o a otras personas cuando el efecto pueda ser material, y cualquier denuncia de fraude o sospecha del mismo (apartado 40).
apartado 40; apartados A59-A60Comunicar el fraude a la dirección y al gobierno, y determinar si hay que informar fuera de la entidad
Si identifica un fraude, o información que indique que podría existir, el auditor lo comunica a tiempo al nivel adecuado de la dirección, salvo que una disposición legal o reglamentaria lo impida. Cuando el fraude o los indicios afectan a la dirección, a empleados con funciones significativas de control interno o a otras personas si la incorrección resultante es material, se comunica también con el gobierno, salvo que todos sus responsables participen en la dirección o lo impida una norma legal. Si sospecha un fraude con implicación de la dirección, discute con ellos los procedimientos que necesita para completar la auditoría (apartado 42). Comunica además a los responsables del gobierno otras cuestiones sobre fraude que juzgue relevantes (apartado 43). Por último, determina si las disposiciones legales o la ética profesional aplicable exigen informar a una autoridad ajena a la entidad o si informar puede ser adecuado (apartado 44).
apartados 41-44; apartados A61-A69Documentar discusión, riesgos, respuestas y comunicaciones
El auditor deja constancia de las decisiones significativas de la discusión del equipo, de los riesgos de fraude identificados y valorados, de los controles que los responden y de las respuestas globales. Documenta también los procedimientos con sus resultados, incluidos los dirigidos a la elusión de controles, y las comunicaciones sobre fraude hechas a la dirección, al gobierno y a terceros, incluidas las autoridades reguladoras. Si concluye que la presunción de riesgo en los ingresos no es aplicable, anota las razones que sustentan la conclusión.
apartados 45-48
Lo que añade la versión española
Responsabilidades añadidas e información a autoridades (apartados 9 y 44)
En cuanto a las responsabilidades que la ley añade ante incumplimientos y fraude, y a la decisión de informar o no a una autoridad ajena a la entidad, la nota aclaratoria española remite a los artículos 7 y 12.1 del Reglamento (UE) n.º 537/2014 y a los artículos 31, 36.2 y 38 y la disposición adicional séptima de la LAC, con su normativa de desarrollo. La NIA-ES no reproduce su contenido: hay que consultarlo en el Reglamento y en la LAC. La guía recuerda además el deber de confidencialidad del auditor (A67).
nota aclaratoria a los apartados 9 y 44Renuncia al encargo ante un fraude (apartado 39)
Si el fraude o sus indicios crean circunstancias excepcionales que ponen en duda la capacidad del auditor de seguir con la auditoría y le llevan a plantearse renunciar, la nota aclaratoria obliga a atender a los artículos 5.2 y 22 de la LAC y a su normativa de desarrollo. La norma pide antes determinar si hay que informar a quien nombró al auditor o a las autoridades reguladoras, y la guía admite recurrir a asesoramiento jurídico (A57).
nota aclaratoria al apartado 39Juicio y escepticismo profesional según el artículo 13 de la LAC
Las referencias de la norma al juicio profesional y al escepticismo profesional se leen con lo que establece el artículo 13 de la LAC. Importa en esta norma porque el escepticismo es la primera exigencia sobre el fraude (apartados 13-15).
criterio 13 de la Resolución del ICAC de 11/04/2024Responsables del gobierno y dirección según la normativa española
La terminología de las NIA-ES sobre los responsables del gobierno y la dirección se interpreta según la normativa española aplicable a la naturaleza jurídica de la entidad, y las referencias a las manifestaciones y a las directrices de la dirección se entienden sin perjuicio de las del órgano de administración que formula las cuentas y de la responsabilidad que tiene ese órgano sobre el control interno. Conviene tenerlo presente al decidir a quién se dirigen las manifestaciones del apartado 40 y las comunicaciones de los apartados 41 a 43.
criterio de interpretación 15 de la Resolución del ICAC de 11/04/2024Requerimientos de ética aplicables (apartados 9 y 44)
Las referencias de la norma a los requerimientos de ética aplicables se entienden hechas a los establecidos en la LAC (artículo 2.3 y las secciones que indica la Resolución), en su normativa de desarrollo y en el Reglamento (UE) n.º 537/2014. Importa en la determinación de informar a una autoridad ajena a la entidad (apartado 44).
criterio de interpretación 10 de la Resolución del ICAC de 11/04/2024Apartados suprimidos del sector público
La versión española suprime lo relativo a la auditoría en el sector público: los apartados A7, A58 y A69, que en la norma internacional se titulan como consideraciones para ese sector, figuran como suprimidos.
criterio de interpretación 4 de la Resolución del ICAC de 11/04/2024; apartados A7, A58 y A69
Cómo se aplica en un encargo en España
Cuándo se puede refutar la presunción de riesgo en ingresos
La guía ofrece como ejemplo de refutación una entidad con una sola clase sencilla de ingresos, como los alquileres de un inmueble (A31). En una sociedad patrimonial con un solo inmueble alquilado, el auditor puede concluir, según las circunstancias, que no hay riesgo de fraude en los ingresos, y debe dejar escritas las razones (apartado 48). En una sociedad con una parte sustancial de ventas en efectivo, como un comercio minorista, el riesgo puede ser mayor (A30) y es más difícil sostener que la presunción no se aplica.
Administrador único y socio-gerente: gobierno y dirección coinciden
En una pyme en la que el propietario dirige la entidad y nadie más ejerce funciones de gobierno, los apartados 21 y 22 no se aplican y, por lo general, el auditor no toma medidas al respecto (A22). Que una sola persona dirija no indica por sí solo una actitud inadecuada ante el control, pero puede suponer una posible deficiencia, porque le ofrece la posibilidad de eludir controles (A28). Como buena práctica, conviene mirar la cuenta corriente con socios y administradores y los gastos personales: el Anexo 1 incluye, entre sus factores de riesgo de ejemplo, que el propietario-gerente no separe sus operaciones personales de las de la empresa.
Prueba de asientos del libro diario con el fichero del ERP
El auditor pide el libro diario completo y comprueba que cuadra con el mayor antes de filtrar. Después busca los rasgos de la guía (A44): cuentas inusuales o poco usadas, asientos de personas que normalmente no los hacen, asientos de cierre sin descripción, sin número de cuenta o con importes redondos. Ejemplo: un asiento manual del 31 de diciembre por 100.000 € exactos contra una provisión justifica pedir el soporte, aunque el importe quede por debajo de la importancia relativa.
Estimaciones: sesgo en provisiones y deterioros
La revisión retrospectiva compara las hipótesis del ejercicio anterior con lo ocurrido: por ejemplo, si la provisión por devoluciones o el deterioro de clientes se quedaron cortos o largos. Si todas las estimaciones se desvían en el mismo sentido, el auditor se pregunta si la dirección distribuye beneficios entre ejercicios o busca un resultado determinado (A46). El propósito es detectar sesgo, no cuestionar los juicios del auditor del año anterior (A47).
Imprevisibilidad en un cierre a 31 de diciembre
En una entidad auditada año tras año, quienes conocen los procedimientos habituales pueden ocultar mejor la información fraudulenta. La guía propone romper la rutina (A37): probar saldos que por importancia relativa no se probarían, cambiar fechas, usar otros métodos de muestreo o visitar una ubicación sin previo aviso. El Anexo 2 añade el recuento de existencias o de caja por sorpresa y las confirmaciones dirigidas a una persona concreta del cliente o proveedor.
Fraude de un empleado frente a fraude de la dirección
Un desfalco menor de un empleado se comunica igualmente a la dirección; normalmente el nivel adecuado debe situarse, al menos, en un escalón superior al de las personas implicadas (A62). Si lo comete el administrador y todos los responsables del gobierno participan en la dirección, el apartado 42 no exige repetir la comunicación (NIA-ES 260, apartado 13); si hay socios u otro órgano con funciones de gobierno distintas de la dirección, son ellos los destinatarios (NIA-ES 260, A2; criterio de interpretación 15). En todo caso siguen vigentes la determinación del apartado 44 y, en circunstancias excepcionales, la del apartado 39, y el auditor puede considerar asesoramiento jurídico (A65).
Papeles de trabajo que genera
Acta de la discusión del equipo sobre fraude
Deja constancia de las decisiones significativas de la discusión, que es lo que exige la norma. Como práctica recomendable, añade cuándo se hizo, quién participó, cómo podrían estar expuestos los estados financieros, qué partidas afecta y cómo podría producirse el fraude.
apartado 45(a)Registro de riesgos de fraude y controles asociados
Recoge los riesgos de fraude que el auditor ha identificado y valorado, tanto globales como por afirmación, y los controles de la actividad de control que los responden. Puede incluir la valoración de su diseño e implementación, que exige el apartado 28.
apartado 45(b) y (c)Respuestas y resultados de los procedimientos
Describe las respuestas globales y, para cada riesgo, qué procedimientos se aplicaron (naturaleza, momento y extensión), cómo se relacionan con los riesgos en las afirmaciones y qué resultados dieron. Incluye aquí la prueba de asientos, la revisión de estimaciones y el análisis de transacciones inusuales.
apartado 46Registro de comunicaciones sobre fraude
Reúne las comunicaciones sobre fraude hechas a la dirección, al gobierno y a terceros, incluidas las autoridades reguladoras, que es lo que exige la norma. Como práctica recomendable, anota fecha, destinatario, contenido y respuesta.
apartado 47Memorando de refutación del riesgo en ingresos
Solo si el auditor considera inaplicable la presunción en las circunstancias del encargo. La norma exige incluir las razones que sustentan esa conclusión; como práctica recomendable, indica también qué tipos de ingresos se analizaron y qué evidencia respalda la conclusión.
apartado 48Manifestaciones escritas sobre el fraude
Es la carta firmada con las cuatro declaraciones del apartado 40: responsabilidad sobre el control interno, valoración del riesgo de fraude, conocimiento de fraudes o indicios y denuncias recibidas. La norma no la lista entre la documentación, pero es evidencia que se archiva en el encargo.
apartado 40
Errores frecuentes
Descartar el riesgo de fraude en ingresos sin dejar las razones
La presunción puede refutarse, pero si el auditor concluye que no es aplicable debe incluir en la documentación las razones que lo sustentan.
apartados 27 y 48Probar solo los asientos de cierre
La norma exige seleccionar los asientos del cierre, pero también considerar si hay que comprobar los de todo el periodo, porque el fraude puede producirse a lo largo del ejercicio.
apartado 33(a); apartado A45Relajar el escepticismo por la confianza en la dirección
Haber confiado hasta ahora en la dirección no descarta una incorrección material por fraude (apartado 13), y la discusión del equipo se hace al margen de lo que sus miembros opinen de la honradez de la dirección (apartado 16).
apartados 13 y 16Indagar solo a la dirección
Las indagaciones a la dirección pueden no aportar información útil ante un fraude de la propia dirección (A16). Por eso la norma pide preguntar también, si procede, a otras personas de la entidad, a auditoría interna si hay función y, salvo que todos participen en la dirección, a quienes ejercen el gobierno (apartados 19-22). Contrastar las respuestas de la dirección con otra información es algo que el auditor puede juzgar necesario (A18), y las indagaciones al gobierno sirven en parte para ello (apartado 22).
apartados 19-22; apartados A16 y A18Revisar las estimaciones una a una sin buscar sesgo conjunto
Los juicios pueden ser razonables individualmente y, en conjunto, indicar un sesgo de la dirección. Si es así, el auditor vuelve a evaluar las estimaciones en su conjunto.
apartado 33(b)No comunicar un fraude menor por considerarlo intrascendente
Ante un fraude o información que indique que puede existir, el apartado 41 exige comunicarlo oportunamente al nivel adecuado de la dirección, si la ley no lo impide; la guía insiste en hacerlo cuanto antes aunque el asunto parezca menor (A62).
apartado 41; apartado A62
Relación con otras NIA-ES
- NIA-ES 315 (Revisada 2019): identificación de riesgos
La NIA-ES 240 desarrolla cómo aplicar la NIA 315 (Revisada 2019) a los riesgos de fraude; la discusión del equipo y la documentación de los riesgos salen de ella.
- NIA-ES 330: respuestas a riesgos
Las respuestas globales y los procedimientos posteriores frente al fraude se diseñan conforme a la NIA 330 (apartados 29 y 31).
- NIA-ES 540 (Revisada): estimaciones contables
La revisión retrospectiva del sesgo en estimaciones puede hacerse junto con la que exige la NIA 540 (Revisada) (A48).
- NIA-ES 250 (Revisada): leyes y reglamentos
La NIA 250 (Revisada) ofrece orientaciones adicionales para determinar si hay que informar a una autoridad externa o si hacerlo es adecuado, teniendo presente la confidencialidad del auditor (A67 de esta norma y A28-A34 de la NIA 250).
- NIA-ES 260 (Revisada): comunicación con el gobierno
Regula la comunicación con los responsables del gobierno de la entidad, que la NIA-ES 240 exige ante fraude o indicios (apartados 42 y 43).
- NIA-ES 580: manifestaciones escritas
Las manifestaciones escritas sobre fraude del apartado 40 se obtienen conforme a la NIA 580 (A59).
Preguntas frecuentes sobre la NIA-ES 240
¿Qué es la NIA-ES 240?
Recoge cómo tratar el fraude en la auditoría de estados financieros. Desarrolla cómo aplicar las NIA 315 (Revisada 2019) y 330 cuando hay riesgo de que el fraude cause una incorrección material: escepticismo profesional, discusión del equipo, indagaciones, elusión de controles por la dirección, comunicaciones y documentación.
¿Debe el auditor concluir si ha habido un fraude desde un punto de vista legal?
No. Puede encontrar indicios y, de forma excepcional, llegar a identificar un fraude, pero no determina si se ha cometido en sentido jurídico. Solo le conciernen los fraudes que producen estados financieros con incorrecciones materiales, de dos tipos: información financiera fraudulenta y apropiación indebida de activos (apartado 3).
¿Se puede refutar la presunción de riesgo de fraude en los ingresos?
Sí, pero no basta con descartarla. La norma presume que el reconocimiento de ingresos encierra riesgo de fraude y obliga a evaluar qué ingresos, transacciones o afirmaciones los originan (apartado 27). Es refutable: la guía pone como ejemplo una entidad con un solo tipo simple de ingresos, como el alquiler de un único inmueble (A31). Si el auditor concluye que no es aplicable en las circunstancias del encargo, documenta las razones (apartado 48). Si no la refuta, trata el riesgo valorado como significativo (apartado 28).
¿Qué es el riesgo de elusión de controles por la dirección?
Es que la dirección pueda manipular los registros o preparar estados financieros fraudulentos saltándose controles que, por lo demás, funcionan bien. Su nivel varía de una entidad a otra, pero la norma señala que el riesgo se da en todas y, por su carácter imprevisible, lo califica de significativo (apartado 32). Con independencia de cómo lo valore el auditor, este aplica pruebas sobre los asientos del diario y otros ajustes, busca sesgos en las estimaciones contables y evalúa las transacciones significativas ajenas a la actividad habitual (apartado 33).
¿Qué asientos del libro diario hay que revisar según la NIA-ES 240?
El auditor indaga a quienes intervienen en la información financiera, selecciona los asientos y ajustes del cierre y considera si debe comprobar también los de todo el periodo. La guía señala rasgos de asientos indebidos: cuentas inusuales, autores atípicos, cierre sin explicación, sin número de cuenta o con importes redondos.
¿Cuándo debe el auditor informar de un fraude a una autoridad?
Si detecta un fraude o sospecha que existe, el apartado 44 le obliga a determinar si las disposiciones legales o la ética profesional aplicable exigen informar a una autoridad externa o si informar puede ser adecuado. Lo exigido es la determinación; informar depende de lo que esas normas establezcan. En España, la nota aclaratoria remite al Reglamento (UE) n.º 537/2014 y a la LAC, y la guía tiene presente la confidencialidad (A67).
Referencia normativa
- Estado
- Vigente en España
- Denominación oficial
- Responsabilidades del auditor en la auditoría de estados financieros con respecto al fraude
- Resolución base
- Resolución de 11/04/2024 (BOE 25/04/2024)
- Resoluciones anteriores y modificaciones
- Sin otras resoluciones de este texto
- Condiciones de aplicación
- Ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2024.
- En todo caso, encargos contratados a partir del 1 de enero de 2025.
Verificada el 27 de octubre de 2026.
Fuentes oficiales
- Texto vigente de la NIA-ES 240 (PDF del ICAC)
- Resolución del ICAC de 11 de abril de 2024, con el texto de todas las NIA-ES (BOE-A-2024-8358)
- ICAC: normas técnicas de auditoría y control de calidad vigentes
Los apartados citados remiten al texto vigente de la NIA-ES 240 publicado por el ICAC. Esta ficha resume y explica la norma; no la sustituye. Referencia normativa verificada el 27 de octubre de 2026.
Acceso prioritario
Cómo aplicar la NIA-ES 240 a tu cartera de encargos
Solicita acceso prioritario y te avisaremos cuando habilitemos el acceso a la plataforma.
Registro gratuito y sin compromiso.